舞弊

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舞弊是全國科學技術名詞審定委員會審定、公布的科技術語。

隨着社會制度的不斷發展與進步，中國的漢字也在不斷演化着，從最初的甲骨文漸漸發展到了小篆，後來文化進一步發展後，才出現了」漢字」這種說法。

目錄

名詞解釋

舞弊，是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。

財務報表的錯報可能由於舞弊或錯誤所致。舞弊和錯誤的區別在於，導致財務報表發生錯報的行為是故意行為還是非故意行為。

舞弊是一個寬泛的法律概念，但註冊會計師關注的是導致財務報表發生重大錯報的舞弊。與財務報表審計相關的故意錯報，包括編制虛假財務報告導致的錯報和侵占資產導致的錯報。儘管註冊會計師可能懷疑被審計單位存在舞弊，甚至在極少數情況下識別出發生的舞弊，但註冊會計師並不對舞弊是否已實際發生作出法律意義上的判定。

舞弊發生的原因

舞弊的發生通常涉及下列因素：

（一）動機或壓力。舞弊者具有舞弊的動機是舞弊發生的首要條件。例如，高層管理人員的報酬與財務業績或公司股票的市場表現掛鈎、公司正在申請融資等情況都可能促使管理層產生舞弊的動機。

（二）機會。舞弊者需要具有舞弊的機會，舞弊才可能成功。舞弊的機會一般源於內部控制在設計和運行上的缺陷，如公司對資產管理鬆懈，公司管理層能夠凌駕於內部控制之上，可以隨意操縱會計記錄等

（三）藉口。舞弊者可能對自身的舞弊行為進行各種合理化解釋。例如，侵占資產的員工可能認為單位對自身的待遇不公，編制虛假財務報者可能認為造假不是出於個人私利，而是出於公司集體利益。

財務報表舞弊風險因素

舞弊風險因素，是指表明實施舞弊的動機或壓力，或者為實施舞弊提供機會的事項或情況。存在舞弊風險因素並不必然表明發生了舞弊，但在舞弊發生時通常存在舞弊風險因素，因此，舞弊風險因素可能表明存在由於舞弊導致的重大錯報風險。

財務報表舞弊風險因素通常包括：

（一）財務穩定性或者盈利能力受到經濟環境、行業狀況或者被審計單位經營情況的威脅，所處行業不景氣。

（二）客戶所在行業地位低，知名度不高，但盈利能力和銷售增長明顯高於同行業平均水平。

（三）利用商業中介，而此項安排不具有明確的商業理由。

（四）為滿足第三方要求或者預期而承受過度的業績壓力和動力，例如IPO首發、重組和再融資。

（五）公司資產質量差（銷售貨款長期掛賬、非流動資產占比高於同行業）、現金流差（尤其是經營性現金流）、盈利質量差。

（六）控股股東、實際控制人多元化經營，資金需求量較大。

（七）資產負債表日銀行存款和貸款餘額較大，即雙高企業。

（八）主要供應商和客戶異常變動，或者行業知名度不高，或大多是新註冊公司尤其是新註冊的貿易公司，或者境外公司。

（九）股東、高管、董秘、財務總監和會計師異常變動。

（十）從事重大、異常或者高度複雜的交易（特別是臨近期末發生的交易，實質重於形式進行判斷）。

（十一）資產、負債、收入或者費用建立在重大估計的基礎上，這些估計涉及主觀判斷或不確定性，難以印證。

常見的舞弊手段

與財務報表審計相關的舞弊行為主要包括對財務信息作出虛假報告及侵占資產。通過編制虛假財務報告完成的舞弊，通常管理層通過凌駕於控制之上來實施舞弊，常用的舞弊手段主要有：

（一）做出虛假會計分錄。

（二）不恰當的調整對賬戶餘額作出估計時使用的假設和判斷。

（三）在財務報表中漏記、提前或者推遲確認報告期內的發生的事項和交易。

（四）隱瞞或不予披露可能影響財務報表金額的事實。

（五）構造複雜交易，以歪曲財務狀況和經營成果。

（六）篡改與重大和異常交易相關的記錄和條款。

（七）利用關聯方交易進行舞弊（關聯方關係非關聯化進行舞弊）。

常見的舞弊方式

（一）虛構收入進而虛構利潤

1141號準則要求註冊會計師應當基於收入確認存在舞弊風險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或者認定導致舞弊風險，也即收入舞弊假設。如果認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用於業務的具體情況，註冊會計師應當在審計工作底稿中記錄得出該結論的理由。

1.虛構交易，僅憑開具的增值稅專用發票或普通發票確認銷售收入，或虛開出庫單將產品移庫，或偽造客戶簽收回執，將應收貨款掛賬逐年計提壞賬準備，或在年度財務報表審計後做銷售退回處理。

2.隱瞞銷售政策或者銷售獎勵條款，確認收入時不考慮應予兌付的銷售折扣或返利，全額確認銷售收入，推遲折扣和返利入賬時間。

3.採用「主合同和補充協議」簽訂銷售合同的情況下，隱瞞補充協議，在未履行補充協議關於驗收、價格或者安裝義務等條款時，即未滿足收入確認條件的前提下僅根據主合同條款提前確認收入。

4.採用「主合同和補充協議」簽訂銷售合同的情況下，隱瞞售後回購或售後回租協議，而將以上兩種方式發出的商品作為銷售商品確認收入。

5.將以代理人身份簽訂的代理業務，按照銷售主體的身份進行處理，全額確認銷售收入。

6.採用完工百分比法確認收入時，故意低估預計總成本或多記實際發生的成本，以通過高估完工進度來實現多確認當期收入。

7.合併報表範圍內相關單位之間發生的需進行抵消的內部交易，通過交易安排，向形式上為第三方的單位進行銷售和採購，以達到合併報表不抵消該內部交易、增加銷售額的目的。

8.通過虛構邊角料收入沖減生產成本，或虛構廢料收入增加其他業務收入，以虛增利潤。

（二）以少記成本的方式虛構利潤

1.故意少轉成本，包括少轉當期銷售產品的數量和單位成本。

2.將預付的材料款列作預付賬款，少計原材料採購，從而少計原材料領用成本；或推遲原材料暫估入賬，少計領用原材料成本；或通過以低於實際採購價格進行暫估，少計原材料發出成本；或以體外資金支付原材料採購款項，少計原材料領用成本。

3.通過產品成本分配人為調節不同產品成本，從而虛增利潤。例如將本期暢銷產品成本分配一部分至銷售較少的庫存產品，以達到少轉成本的目的。

4.通過虛增在產品成本的方式降低完工產品成本，從而實現少轉成本虛增利潤的目的。

5.將生產領料或其他成本項目（例如職工薪酬、折舊費等）計入開發支出——資本化支出，或計入在建工程，從而少計原材料成本等虛增利潤。

6.部分部件需要通過外協加工的，以降低外協件成本的方式虛增利潤，或以關聯方支付外協加工費的方式虛增利潤，或以降低外協損耗的方式虛增利潤。

7.在接近資產負債表日補計大額成本，利用先進先出法或加權平均法結轉成本，將補計的大額成本主要計入期末存貨。

（三）以少計費用的方式虛構利潤

1.推遲正常經營管理所需要費用開支，通過延遲成本費用發生期間，增加利潤。例如將已接受但尚未支付的廣告服務費用不入賬，未按照權責發生制原則預提銷售運費，而是在實際支付時作為銷售費用入賬。

2.將管理部門的支出資本化處理，計入存貨、開發支出——資本化支出、在建工程等，從而虛增利潤。

3.延長設備調試時間，推遲在建工程轉固，從而推遲固定資產達到預定可使用狀態的時間，少提折舊。

4.利用一慣性原則，少計提12月當月工資；或藉口人力資源部門無法合理計算為由，不計提當年績效考核獎金，少計人工成本；或短期降低員工薪資標準，待上市後進行補發，或由關聯方代墊費用、代發工資等。

5.年底通過第三方收回欠款，次年初轉回，或年底要求賬齡較長的大額客戶開出商業承兌匯票，或通過虛增發生額調節賬齡，以達到少提壞賬準備目的。

6.在資產負債表日前後虛構小額交易，為計提存貨跌價準備提供虛假價格信息，以達到少計提存貨跌價的目的。

（四）以資本化方式虛構利潤

1.將應計入當期銷售成本、銷售費用、管理費用等的支出計入其他應收款、預付賬款、存貨、開發支出——資本化支出、在建工程等，以達到少計當期成本費用的目的。

2.將應計入財務費用的貸款利息支出，資本化處理計入在建工程。

（五）以虛構資產方式虛增利潤

1.虛構銷售，將銷售款計入應收賬款虛增銷售收入，長期無法收回貨款；或虛構銷售，關聯方以票據方式進行回款。

2.虛構對外付款暫掛預付賬款、在建工程等，通過第三方回款或虛構客戶回款虛增銷售收入。

3.虛增存貨，少轉產品銷售成本虛增利潤。

4.少計原材料領用或虛增在產品成本等，從而少計完工產品成本少計銷售成本，虛增利潤。

5.固定資產和在建工程本期增加數與經批准的資本支出預算存在重大差異，且未能提供合理解釋。

6.虛構固定資產、在建工程、無形資產等，將研究支出和廣告促銷費用等費用性支出資本化；將一般借款合同偽造變造成專門借款合同，將應計入財務費用利息支出資本化計入在建工程。

（六）以少計負債方式虛增利潤

1.以應付票據方式購買原材料，應付票據和原材料入庫、生產領用不做賬務處理，待下一個會計期間付款時從入賬，少計入當期成本。

2.以賒購方式購買原材料，應付賬款和原材料採購入庫、生產領用不做賬務處理，待下一個會計期間付款時從入賬，少計入當期成本。

3.倉庫進出記錄表明期末有驗收入庫的存貨，但未體現在會計記錄上，期末存貨盤點賬實不符。

4.少計當期工資費用，或者短期降低員工薪資標準，或由關聯方代墊費用、代發工資等，以虛增利潤，或者大股東以持有的其他公司的股權進行股份支付，公司未確認股份支付的費用，虛增利潤。

5.公司虛構研發費用項目進行所得稅前加計扣除（將生產領用原材料等不屬於研發費用範圍的支出計入管理費用），或提供虛假資料等騙取高新技術企業資質以少繳企業所得稅，以少計當期所得稅費用。

6.分配現金股利，但將股利款轉入特定賬戶以支付無法入賬的費用。

7.產品擔保支出大大超過擔保負債，但對超出部分未予確認。

8.董事會會議記錄討論的或有負債沒有體現在會計記錄上。

9.向外聘律師支付了大額費用，但未確認任何或有負債。

10.律師函表明企業可能捲入重大法律訴訟。

11.監管部門的文件表明企業可能存在重大違法違規行為，但企業既未確認或有負債，也未在會計報表附註中披露。

（七）隱瞞關聯關係，以關聯交易方式虛增利潤

1.隱瞞關聯方關係，以低於市場價格向關聯方採購原材料。

2.隱瞞關聯方關係，以高於市場價格向關聯方銷售商品。

3.隱瞞關聯方關係，關聯方承擔部分成本費用和職工薪酬。

4.隱瞞關聯方關係，關聯方以保證金、預付款名義長期提供資金給公司無償使用，減輕公司的融資成本。

5.隱瞞關聯方關係，關聯方買斷銷售給客戶的產品。

6.隱瞞關聯方關係，關聯方用欠款單位名義以現金繳存銀行，償還無法還回的應收款項。

識別和評估由於舞弊導致的重大錯報風險

《中國註冊會計師審計準則第1141號》對識別和評估由於舞弊導致的重大錯報風險的相關規定如下：

第二十六條，按照《中國註冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險》的規定，註冊會計師應當在財務報表層次和各類交易、賬戶餘額、披露的認定層次識別和評估由於舞弊導致的重大錯報風險。

第二十七條，在識別和評估由於舞弊導致的重大錯報風險時，註冊會計師應當基於收入確認存在舞弊風險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定導致舞弊風險。

如果認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用於業務的具體情況，從而未將收入確認作為由於舞弊導致的重大錯報風險領域，註冊會計師應當按照本準則第五十一條的規定形成相應的審計工作底稿。

第二十八條，註冊會計師應當將評估的由於舞弊導致的重大錯報風險作為特別風險。如果此前未了解與此類風險相關的控制，註冊會計師應當了解相關控制，包括了解控制活動。

應對評估的由於舞弊導致的重大錯報風險

《中國註冊會計師審計準則第1141號》對應對評估的由於舞弊導致的重大錯報風險的相關規定如下：

第二十九條，按照《中國註冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險採取的應對措施》的規定，註冊會計師應當針對評估的由於舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施。

第三十條，在針對評估的由於舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施時，註冊會計師應當：

（一）在分派和督導項目組成員時，考慮承擔重要業務職責的項目組成員所具備的知識、技能和能力，並考慮由於舞弊導致的重大錯報風險的評估結果；

（二）評價被審計單位對會計政策（特別是涉及主觀計量和複雜交易的會計政策）的選擇和運用，是否可能表明管理層通過操縱利潤對財務信息作出虛假報告；

（三）在選擇審計程序的性質、時間安排和範圍時，增加審計程序的不可預見性。

第三十一條，按照《中國註冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險採取的應對措施》的規定，註冊會計師應當設計和實施進一步審計程序，審計程序的性質、時間安排和範圍應當能夠應對評估的由於舞弊導致的認定層次重大錯報風險。例如，針對由於舞弊導致的認定層次重大錯報風險，註冊會計師應當考慮實施函證程序以獲取更多的相互印證的信息。

第三十二條，管理層處於實施舞弊的獨特地位，其原因是管理層有能力通過凌駕於控制之上操縱會計記錄並編制虛假財務報表，而這些控制卻看似有效運行。

儘管管理層凌駕於控制之上的風險水平因被審計單位而異，但所有被審計單位都存在這種風險。

由於管理層凌駕於控制之上的行為發生方式不可預見，這種風險屬於由於舞弊導致的重大錯報風險，從而也是一種特別風險。

第三十三條，無論對管理層凌駕於控制之上的風險的評估結果如何，註冊會計師都應當設計和實施審計程序，用以：

（一）測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調整是否適當；

（二）覆核會計估計是否存在偏向，並評價產生這種偏向的環境是否表明存在由於舞弊導致的重大錯報風險；

（三）對於超出被審計單位正常經營過程的重大交易，或基於對被審計單位及其環境的了解以及在審計過程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評價其商業理由（或缺乏商業理由）是否表明被審計單位從事交易的目的是為了對財務信息作出虛假報告或掩蓋侵占資產的行為。

第三十四條，在設計和實施審計程序，以測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調整是否適當時，註冊會計師應當：

（一）向參與財務報告過程的人員詢問與處理會計分錄和其他調整相關的不恰當或異常的活動；

（二）選擇在報告期末作出的會計分錄和其他調整；

（三）考慮是否有必要測試整個會計期間的會計分錄和其他調整。

第三十五條，在覆核會計估計是否存在偏向時，註冊會計師應當：

（一）評價管理層在作出會計估計時所作的判斷和決策是否反映出管理層的某種偏向（即使判斷和決策單獨看起來是合理的），從而可能表明存在由於舞弊導致的重大錯報風險。如果存在偏向，註冊會計師應當從整體上重新評價會計估計；

（二）追溯覆核與以前年度財務報表反映的重大會計估計相關的管理層判斷和假設。

第三十六條，當按照本準則第三十三條至第三十五條實施的程序無法涵蓋特定的管理層凌駕於控制之上的其他風險時，註冊會計師還應當確定是否有必要實施其他審計程序，以應對識別出的管理層凌駕於控制之上的風險。

評價審計證據的相關規定

《中國註冊會計師審計準則第1141號》對由於舞弊無法繼續執行審計業務的相關規定如下：

第三十七條，在就財務報表與所了解的被審計單位的情況是否一致形成總體結論時，註冊會計師應當評價在臨近審計結束時實施的分析程序，是否表明存在此前尚未識別的由於舞弊導致的重大錯報風險。

第三十八條，如果識別出某項錯報，註冊會計師應當評價該項錯報是否表明存在舞弊。

如果存在舞弊的跡象，鑑於舞弊不太可能是孤立發生的事項，註冊會計師應當評價該項錯報對審計工作其他方面的影響，特別是對管理層聲明可靠性的影響。

第三十九條如果識別出某項錯報，並有理由認為該項錯報是或可能是由於舞弊導致的，且涉及管理層，特別是涉及較高層級的管理層，無論該項錯報是否重大，註冊會計師都應當重新評價對由於舞弊導致的重大錯報風險的評估結果，以及該結果對旨在應對評估的風險的審計程序的性質、時間安排和範圍的影響。

在重新考慮此前獲取的審計證據的可靠性時，註冊會計師還應當考慮相關的情形是否表明可能存在涉及員工、管理層或第三方的串通舞弊。

第四十條，如果確認財務報表存在由於舞弊導致的重大錯報，或無法確定財務報表是否存在由於舞弊導致的重大錯報，註冊會計師應當評價這兩種情況對審計的影響。